Arama yapmak için lütfen yukarıdaki kutulardan birine aramak istediğiniz terimi girin.

Bütçe Kanununda Yer Almayan Vergi Kanunlarının Hukuki Güvenlik İlkesi Bağlamında Uygulanabilirliği

Applicability of the Tax Rules Not Included in the Budget Law under the Principle of Legal Security

Hasan Basri ÇİFCİ

Devletin hangi harcamaları yapabileceği ve bu harcamaları karşılamak üzere bireylere ne gibi mali yükümlülükler getirebileceği konusunda karar verme yetkisi yasama erkine aittir. Yasama erki bu yetkisini bütçe kanunuyla kullanır ve evvelce kanunen tesis edilmiş vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin ilgili bütçe yılı içinde toplanması için yürütme erkine izin verir. Önceden izin ilkesi olarak ifade edilen bu işleyiş, hukuki güvenlik ilkesinin bir unsuru olması sebebiyle hukuk devleti kavramıyla, bütçe hakkının bir sonucu olması sebebiyle de demokratik temsille yakından ilişkilidir. Türk hukukunda kamu gelirleri bakımından önceden izin ilkesi Anayasal boyutta ele alınmadığı gibi, 1050 sayılı Muhâsebe-i Umûmiye Kanunu’nu ilga eden 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanunu’nun yürürlüğe girmesiyle birlikte açık kanuni dayanaktan da mahrum kalmıştır. Önceden izin ilkesinin, dolayısıyla hukuki güvenlik ilkesinin ve hukuk devletinin bir gereği, bütçe hakkınınsa bir sonucu olarak, bütçe kanununda kanuni dayanağıyla birlikte yer almayan bir verginin, her ne kadar yükümlülük doğmuş olsa da tahsil edilmesinin mümkün olmadığı kabul edilmelidir.

Önceden İzin İlkesi, Bütçe Kanunu, Hukuk Devleti, Hukuki Güvenlik İlkesi, Bütçe Hakkı.

The legislative power has the authority to decide what expenditures state can make and which financial obligations it can impose on individuals to meet these expenditures. The legislative power exercises such authority through budget law and allows the executive power to collect taxes, duties, charges, and similar financial obligations that were previously established by law. This process, that is called the principle of prior authorization, is closely related to the concept of rule of law as it is an element of the principle of legal security, and to democratic representation as it is a result of the right to budget. In Turkish law, the principle of prior authorization is not protected in terms of public revenues under the constitutional dimension, and with the enactment of the Public Financial Management and Control Law No. 5018, that abolishes the General Accounting Law No. 1050, it has also been deprived of a clear legal basis. As a result of the principle of prior authorization, in relation with the principle of legal security under rule of law and the right to budget, it should be accepted that it is not possible to collect taxes that were not included in the budget law with their legal basis, even if the obligation has already incurred.

Principle of Prior Authorization, Budget Law, Rule of Law, Principle of Legal Security, Right to Budget.

GİRİŞ

Hukuk devleti, bireylerin temel hak ve özgürlüklerini güvence altına alan ve devletin temel hukuki düzenini tayin eden bir kavram olarak kurgulanmış ve bu kurgu esasını hukuki güvenlik ihtiyacından almıştır. Toplumsal yapıda meydana gelen değişimle birlikte okunduğunda hukuki güvenlik ihtiyacının, sosyoekonomik ilişkilerin öngörülebilirliğini teminat altına alma gereğinden ileri geldiği görülür.1 Hukuk devletinde bireyler yaşantılarını hukuki düzene göre planlar ve bu planları ölçüsünde eylem ve işlemlerde bulunurlar. Bu doğrultuda, hukuki düzenin, devlete hangi vergiyi ödeyeceklerini, ödedikleri vergiyle devletin ne tür harcamalar yapacağını öğrenme konusunda bireylere imkân vermesi hukuki güvenliğin bir gereğidir. Bu gereklilik gelişigüzel bir yükümlülük olmayıp demokrasinin doğumuna ve parlamentoların temel işlevine dayanacak kadar köklü ve mühim bir ilke olarak karşımıza çıkar.

Bu çalışmada, devletin bütçe kanununda yer almayan bir vergi kanununa dayanarak vergi tahsil edip edemeyeceği sorusunu soracağız. Bu soruyu cevaplamak içinse, önce, hukuk devletinde hukuki güvenlik ilkesinin yasama erkine verilen devlet bütçesini hazırlama görev ve yetkisi bakımından nasıl bir etki doğurduğunu inceleyeceğiz. Bu inceleme, soruyu hangi bağlamda yanıtlamamız gerektiğine ilişkin tavrımızın da bir izdüşümünü oluşturacak. Ardından, bu çatışmayı ilk bölümde çizdiğimiz kuramsal düzlemde çözmeye çalışacağız.

I. VERGİ ÖDEVİ BAKIMINDAN HUKUKİ GÜVENLİK İLKESİ

Anayasa’nın 2. maddesi “Türkiye Cumhuriyeti[nin] demokratik, laik ve sosyal bir hukuk Devleti [...]” olduğunu tespit eder. Hukuk devleti, devletin eylem ve işlemlerini hukuk kurallarına bağlı olarak yürüttüğü ve bireyin de temel hak ve özgürlükleri vasıtasıyla devlet karşısında güvence altında olduğu devleti ifade eder.2

Hukuk devletinin muhtevasını tek bir tanımla tespit etmek mümkün olmasa da farklı durumlarda hukuk devleti açısından çözümlemeler yapılabilmesi olanaklıdır.3 Anayasa’nın 73. maddesinin ilk fıkrası herkesi “kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlü” tutar. Vergi ödevi bakımından hukuk devleti kavramı, devletin vergilendirme yetkisini kullanması bireyin temel hak ve özgürlüklerine müdahale anlamına geldiğinden, bu yetkinin bir sınırını temsil eder.4 Vergilendirme yetkisini kullanırken devlet, hukuk devleti olmakla hukuki güvenliği de tesis etmek zorundadır. Çünkü hukuk devleti kavramı, içeriği itibariyle, bireylerin hukuki güvenliğe sahip olmasını gerektirir.5

Hukuki güvenlik ilkesi, bireylerin hukuki düzene güven duyması, yaşantısını ve eylemlerini bu güvene göre belirlemesi anlamına gelir.6 Hukuki güvenlik ilkesi, devletin vergilendirme yetkisini kullanması durumunda temel hak ve özgürlüklerine müdahale edilecek bireylerin, henüz bu müdahale gerçekleşmeden öngörü sahibi olmasını ve bu öngörü çerçevesinde hareket etmesini temin eder. Tanımı itibariyle hukuki güvenlik ilkesi keyfiliğe karşı güvence sağlar.7

Anayasa Mahkemesi 25.11.2015 tarihli ve E. 2015/63, K. 2015/106 sayılı kararında, hukuk devletiyle hukuki güvenlik ilkesi arasındaki ilişkiyi şu şekilde ifade eder: “Hukuki güvenlik ile belirlilik ilkeleri, hukuk devletinin önkoşullarındandır. Kişilerin hukuki güvenliğini sağlamayı amaçlayan hukuki güvenlik ilkesi, hukuk normlarının öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde Devlete güven duyabilmesini, Devletin de yasal düzenlemelerinde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar.”8 Yani hukuki güvenlik ilkesi hukuk devletinin bir önkoşulu, hatta onsuz olmaz şartı9 niteliğindedir.

Bununla birlikte, Anayasa Mahkemesi hukuki güvenlik ilkesini belirlilik ilkesiyle beraber dile getirir ve hukuk devletinin önkoşulu olma niteliğini belirlilik ilkesine de atfeder. Öğretide belirlilik ilkesi hukuki güvenlik ilkesinin bir unsuru olarak değerlendirilir.10 Hukuki güvenliğin sağlanabilmesi için, yapılan düzenlemelerin belirlilik ilkesi uyarınca açık, net ve anlaşılır olması gerekir.

Vergi hukuku bakımından belirlilik ilkesinin en önemli unsuru, ifadesini bizzat Anayasa’nın 73. maddesinde bulan verginin kanuniliği prensibidir. 73. maddenin üçüncü fıkrası “Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır,” demekle mali yükümlülüklere ilişkin işlemlerin yasama erkince konulacağını, değiştirileceğini veya kaldırılacağını hüküm altına alır. Verginin kanuniliği, yasama erkinin demokratik temsille kurulması vasıtasıyla, vergi yüküne, bizzat yükümlülerin iradesiyle konulduğu şeklinde bir meşruiyet zemini de kazandırır.11 Böylelikle bireylerin temel hak ve özgürlüklerini etkileme potansiyeli taşıyan keyfi ve öngörülmesi güç uygulamaların da önüne geçilmiş olur.12 Bu hususu aşağıda bütçe hakkı bağlamında daha detaylı olarak dile getireceğiz.

Hukuki güvenlik ilkesinin bir unsuru olarak belirlilik ilkesi, devlet bütçesine egemen ilkelerden mali saydamlık ilkesiyle de yakından ilişkilidir. Mali saydamlığın sağlanabilmesi, bütçenin anlaşılır ve açık olmasını zorunlu kılar. Bütçede yer alan hükümlerin yalnızca bütçenin yürütülmesinden sorumlu olanlarca değil, bizzat vergi verenler tarafından da açıkça anlaşılabilir olması gerekir.13 Nihayetinde, bütçe, vergiler başta olmak üzere kamu gelirlerine ilişkin önemli bir içeriğe temas eder ve bu da hukuki güvenlik ilkesinin kapsamına girer.

Hukuki güvenlik ilkesi, vergi kanunlarının zaman bakımından uygulanmasıyla da bağlantılıdır. Hukuki güvenlik, ancak vergi kanunlarının geriye yürümemesiyle ve vergi yükünün sonradan ihdas edilen kanunlarla ağırlaştırılmamasıyla tesis edilebilir.14 Çünkü bireylerin ekonomik ve sosyal yaşantılarında yaptığı planlar yürürlükteki vergi kanunları doğrultusunda gerçekleşir.15 Dolayısıyla, vergi ödeviyle ilgili işlem ve eylemlerin öngörülebilirliği adına, vergi kanunlarının kural olarak geriye yürümezliği hukuki güvenlik ilkesinin esaslı bir unsurudur.

Vergi ödevi bakımından hukuki güvenlik ilkesinin bir diğer gereği de kıyas yasağıdır. Vergi hukukunda, belirli bir olaya ilişkin mevcut bulunan kanuni düzenlemenin, niteliği ve kuruluşu bakımından bu olaya benzeyen ve fakat kanunda düzenlenmemiş başka bir olaya uygulanması mümkün değildir.16 Bunun temel sebebi, vergilendirme yetkisinin yasama erkinin yukarıda da ifade ettiğimiz temsil niteliğiyle bağlantısıdır. Verginin kanuniliğiyle kıyas yasağı sıkı bir akrabalık taşır. Kıyas yasağıyla yürütme ve yargı erklerinin yeni mali yükümlülükler koyması engellenmiş olur ve bu hukuki güvenliğe hizmet eder.17

Bu noktaya kadar, hukuki güvenlik ilkesini hukuk devletinin bir önkoşulu olarak değerlendirdiğimizi, verginin kanuniliğini de içeren belirlilik ilkesini, vergi kanunlarının geriye yürümezliğini ve kıyas yasağını hukuki güvenlik ilkesinin unsurları şeklinde ele aldığımızı söylemek mümkündür. Bütçe hukukundaki önceden izin ilkesi de vergi ödevi bakımından hukuki güvenlik ilkesinin bir unsuru olarak açıklanabilir.18 Takip eden başlıkta bu hususu değerlendireceğiz.

Önceden izin ilkesi, bireylerin kamu gelir ve harcamaları bakımından söz sahibi olmalarını sağlamasının yanında, katlanacakları mali yükümlülükler ve bu yükümlülüklerin nereye harcanacağı hakkında bilgi sahibi olmalarına imkân verir. Böylelikle, hukuki güvenlik ilkesinin işlevine uygun biçimde, bireylerin, hukuk düzenine güven duyarak yaşantılarını bu güven ölçüsünde sürdürmesi mümkün olur. Verginin kanuniliği temelinde kendi kendini vergilendirmiş olan bireyler, bu yükümlülüklerinin sürmesine veya durmasına, parlamentonun temsil niteliği çerçevesinde her yıl yeniden izin vererek hukuki güvenliği bizzat tesis ederler.19 Böylelikle, vergilendirme yetkisinin keyfi biçimde kullanılmasının da önüne geçilmiş olur.20

Önceden izin ilkesi, hukuki güvenlik ilkesinin bir unsuru olarak vergi kanunlarının geçmişe yürümezliğiyle de bağlantılıdır. İlgili bütçe yılı içinde yeni bir mali yükümlülük konması durumunda, bu yükümlülüğün takip eden yılda yürürlüğe girmesini savunmak gerekir.21 Bu hususa ileride tekrar döneceğiz.

Bütçe hukukunda önceden izin ilkesi, bütçenin yasama erkinin onayı ile yürürlüğe konulmasını ifade eder. Parlamentodan önceden izin alınmadıkça, kamusal gelir ve harcamalar tahsil ve sarf edilemez.22 Bununla birlikte, önceden izin ilkesi kamu gelirleri ve harcamaları bakımından farklı anlamlar ifade eder. Kamu gelirleri açısından önceden verilen onay bu gelirlerin tahsil edilebilmesini mümkün kılarken, kamu harcamaları açısından önceden izin verilen miktar bir üst sınır teşkil eder ve bu sınırın aşılamayacağını gösterir.23

Kamu gelirleri bakımından önceden izin ilkesinin sonucu, vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin toplanabilmesi için ilgili yılın bütçe kanununda izin verilmesi gerekliliğidir.24 Kamu harcamaları bakımındansa, bütçe kanununda müsaade edilen miktara kadar harcama yapma veya borçlanma söz konusu olur. Bu sınırın geçilmesi durumunda yeniden yasama erkinin tasdikine ihtiyaç duyulur.25