Arama yapmak için lütfen yukarıdaki kutulardan birine aramak istediğiniz terimi girin.

Eşitlik, Suçta ve Cezada Kanunilik ve Vergilerin Kanuniliği İlkeleri Işığında Vergi Hukukunda Uzlaşma Kurumu

Reconciliation Process in Tax Law in Terms of Principle of Equality, Principle of Legality in Crime and Punishment and Principle of Legality in Tax Law

Buğra Vehbi DÖNER

Bu çalışmada üç farklı bölümde vergi hukukunda uzlaşma kurumu ve bu kurumun Anayasa’ya aykırılığı iddiaları ele alınacaktır. Bu amaçla ilk bölümde vergi hukukunda uzlaşmanın genel tanımı yapılacaktır. Bu tanımda tarhiyat öncesi uzlaşma ve tarhiyat sonrası uzlaşma açısından ayrı ayrı yapılmak yerine, ikisi için ortak bir tanım yapma yoluna gidilecektir. Bu genel tanımdan sonra iki kurum hakkındaki Vergi Usul Kanunu’nun ilgili maddeleri olan Ek 1. ve Ek 11. maddelere yer verilerek bunların kısaca açıklamasını yapılacaktır. Tanımdan sonra kurum idari bir sözleşme niteliğinde olduğu gerekçesiyle birlikte açıklanacaktır. Bu aşamadan sonra idari sözleşmelerin de birer idari işlem olduğu tezinden hareketle uzlaşma kurumunun idari işlemin unsurlarına göre açıklanması yoluna gidilecektir. Çalışmanın ikinci bölümünde ise kurumun Anayasa’ya uygunluğu ele alınacaktır. Bu incelemede konu ile alakalı olan üç hukuk ilkesi öncelikle açıklanacak daha sonra her ilke açısından uzlaşma kurumu değerlendirilecektir. Sonuç bölümünde ise Anayasal vergilendirme ilkeleri açısından daha önce saptanan hukuki sorunlar doktrindeki tartışmalar yardımıyla ve Anayasa’ya aykırılık sorunsalının idari işlemin hangi unsuru veya unsurlarıyla ilgili olduğunun tespiti yoluyla çözümlenmeye çalışılacaktır.

Uzlaşma, Eşitlik İlkesi, Verginin Kanuniliği İlkesi, Suçta ve Cezada Kanunilik İlkesi, İdari İşlemin Unsurları.

The subject of this study is the reconciliation process’s constitutional compability in Turkish Tax Law. Once a brief information has been given about the reconciliation process in Turkish Tax Law which will be take place in the first part of the study. In this part there will be analyses about reconciliation as an administrative act. Therefore there will be evaluation of the concept with the main elements of administrative act in Turkish Administrative Law. In the second part of the study there will be evaluations about reconciliation’s constitutional compability. In this evaluation process there will be three assessment criteria on the basis of Turkish Tax Law’s taxation principles. Those principles are principle of legality in Criminal Law (nullum crimen sine lege), priciple of legality in Tax Law, principle of equality in Tax Law. In conculusion part ideas will be translated into syntheses with the scope of International Tax Law.

Reconciliation, Principle of Equality, Principle of Legality Taxation, Legality of Crime and Punishment (Nullum Crimen Nulla Poena Sine Lege), Components of Administrative Act.

Giriş

Bu çalışmada uzlaşma kurumu, idari işlemin unsurlarına göre anlatılacaktır. Bu aşamadan sonra uzlaşma kurumunun hukuki sonuçları kısaca açıklanacaktır. Daha sonra Anayasal vergilendirme ilkelerine aykırılığa dair sorunlar tespit edilecektir. Burada Anayasal vergilendirme ilkeleri göz önünde bulundurularak mevcut sorunlara çözümler sunulmaya çalışılacaktır. Bu amaçla birinci bölümde uzlaşma kurumu kısaca anlatılacaktır. İkinci bölümde ise birinci bölümdeki bilgiler ışığında çalışmanın asıl amacı olan Anayasa’ya aykırılık iddialarının değerlendirmesi yapılacaktır. Sonuç bölümünde ise ikinci bölümdeki değerlendirmeler ışığında kurumun Anayasa’ya aykırı olup olmadığı yönünde bir sonuca ulaşılmaya çalışılacaktır.

I. Uzlaşma Kurumu

Uzlaşma kurumu tarhiyat öncesi uzlaşma ve tarhiyat sonrası uzlaşma olmak üzere iki başlık altında incelenir. Genel olarak uzlaşma kurumunu belli miktarda vergi tarhiyatı ile kesilen cezalar hakkında vergi dairesi ve yükümlünün pazarlık sonucu anlaşmaları olarak tanımlamak mümkündür1 . Tarhiyat öncesi uzlaşmanın tanımı, konusu, kapsamı ve şartları 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun Ek 1. maddesinde; tarhiyat sonrası uzlaşmanın tanımı, konusu, şartları ve kapsamı ise aynı kanunun Ek 11. maddesinde yapılmıştır. Ek 1. Maddeye göre uzlaşma;

“Mükellef tarafından, ikmalen, re'sen veya idarece tarh edilen vergilerle bunlara ilişkin vergi ziyaı cezalarının (359’uncu maddede yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi halinde tarh edilen vergi ve kesilen ceza ile bu fiillere iştirak edenlere kesilen ceza hariç) tahakkuk edecek miktarları konusunda, vergi ziyaına sebebiyet verilmesinin kanun hükümlerine yeterince nüfuz edememekten ya da 369’uncu maddede yazılı yanılmadan kaynaklandığının veya bu Kanunun 116, 117 ve 118’inci maddelerinde yazılı vergi hataları ile bunun dışında her türlü maddi hata bulunduğunun veya yargı kararları ile idarenin ihtilaf konusu olayda görüş farklılığının olduğunun ileri sürülmesi durumunda, idare bu bölümde yer alan hükümler çerçevesinde mükellefler ile uzlaşabilir.” (VUK Ek md.1/I) Vergi Usul Kanunu’nun Ek 11. maddesine göre ise vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergilerle kesilecek cezalarda (359’uncu maddede yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi halinde tarh edilecek vergi ve kesilecek ceza ile bu fiillere iştirak edenlere kesilecek ceza hariç) tarhiyat öncesi uzlaşma yapılması mümkündür. (VUK Ek md.11/I)

Uzlaşma, hukukumuza 1965 yılında 205 Sayılı Kanunla Alman düzenlemelerinden uyarlanarak dâhil olmuştur2 . Uzlaşma kurumu tarhiyatı esas alarak tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası olmak üzere iki farlı şekilde gerçekleştirilmektedir. Bunlardan tarhiyat sonrası uzlaşma; re’sen, ikmalen veya idarece tarh edilen vergilerde idarenin mükellefe uzlaşmaya başvurma yönündeki teklifi veya mükellefin isteği üzerine tarhiyata karşı uzlaşma başvurusunda bulunması ile başlar. Beyana dayalı tarhiyatta uzlaşma başvurusunda bulunmak mümkün değildir3 . Bu konu eşitlik ilkesi açısından eleştiriye açık olup ilgili bölümde ele alınacaktır4 . Tarhiyat öncesi uzlaşmada ise mükellefin geçirdiği bir inceleme neticesinde ortaya çıkan inceleme raporuna dayanarak henüz tarhiyat yapılmadan uzlaşma talebinde bulunması mümkündür.

Uzlaşma kurumu açıklanırken kurumun idari sözleşme olarak kabulüne göre hareket edilecektir. İdari sözleşme kavramı Danıştay’ın TEK ve Azot Sanayi TAŞ kararında “konusu doğrudan doğruya veya dolayısıyla bir kamu hizmetine ilişkin ve taraflardan biri idare olan ve idarenin diğer tarafa nazaran üstün hak ve yetkilerini içeren hükümler taşıyan sözleşmeler...” olarak tanımlanmıştır5 . Bir başka ifadeyle, idari sözleşme idare ile ilgili kişi veya kişilerin bir hukuki sonuç doğurmak amacıyla açıkladıkları iradelerin uyuşması halinde ortaya çıkmaktadır6 . Nitekim bir hukuki işlemin idari sözleşme sayılabilmesi için organik ve maddi kriterleri sağlayabilmesi gerekmektedir. Organik kritere göre, bir sözleşmenin idari sözleşme olabilmesi için sözleşenlerden en az birinin kamu tüzel kişisi olması gerekir7 . Maddi kriter ise, sözleşmenin bir idari sözleşme sayılabilmesi için bu sözleşmenin konusunun ya bir kamu hizmetinin doğrudan doğruya yürütülmesi, ya da bu sözleşmenin özel hukuku aşan hükümler içermesi gereklidir. Vergi Usul Kanunu Ek madde 1 ve devamı maddelerde belirtilen uzlaşma kurumu burada belirtilen iki kriteri de sağlamaktadır. Gerçekten de uzlaşmada taraflardan en az birisi kamu tüzel kişisidir ve vergi ve cezaların tutarlarında değişiklik yapmak gibi bir özel hukuk sözleşmelerini aşacak hususları içermektedir8 . Bu çalışmada idare hukuku doktrininde idari sözleşme kavramını bir idari işlem türü olarak kabul eden doktrin görüşünü esas alındığından9 , idari sözleşme kabul edilen uzlaşma uygulaması idari işlemin unsurları açısından incelenecektir.

Uzlaşmanın idarî işlem olması dolayısıyla idarî işlemin tanımına değinmekte fayda vardır. “İdarenin kamu gücü kullanarak yaptığı faaliyetleri” idari işlem olarak tanımlamak mümkündür10 . İdari işlemin unsurları ise konu, sebep, amaç, yetki ve şekil olmak üzere beş adettir. Bu unsurlar aşağıda uzlaşma müessesi ile bağlantılanarak incelenecektir.